注册会计师考试会计政策与会计估计

Question

根据《会计》教材26面，以会计确认是否发生变更为判断基础?这里的会计确认是什么意思？发出存货计量方法的改变为什么属于会计政策变更?请用通俗易懂的语言全面解答，谢谢！

Answer 1

【例·综合题】甲公司为境内上市公司，其2×15年度财务报告于2×16年3月20日经董事会批准对外报出。2×15年，甲公司发生的部分交易或事项以及相关的会计处理如下： 　　

假定：不考虑相关税费及其他因素；不考虑提取盈余公积等利润分配因素。 　　

要求： ï¼ˆ1）根据上述资料。逐项判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由；如果甲公司的会计处理不正确，编制更正的会计分录（无须通过“以前年度损益调整”科目）。（2）根据资料（1），判断甲公司合并财务报表中该股权激励政策计划的类型，并说明理由。（3）根据资料（5），判断甲公司合并财务报表中该办公楼应划分的资产类别（或报表项目），并说明理由。

（1）2×15年7月1日，甲公司实施一项向乙公司（甲公司的子公司）20名高管人员每人授予20 000份乙公司股票期权的股权激励计划。甲公司与相关高管人员签订的协议约定：每位高管人员自期权授予之日起在乙公司连续服务4年，即可以从甲公司购买20 000股乙公司股票，购买价格为8元/股。该股票期权在授予日（2×15年7月1日）的公允价值为14元/份。2×15年12月31日的公允价值为16元/份。截至2×15年年末，20名高管人员中没有人离开乙公司，估计未来3.5年内将有2名高管人员离开乙公司。

甲公司的会计处理如下： 　　

借：管理费用　　63 

贷：资本公积—其他资本公积　　63　　

『正确答案』

（1）事项（1）：甲公司的会计处理不正确。 　　

理由：母公司授予子公司员工的股份支付，母公司应确认为长期股权投资；甲公司支付的股票为乙公司的股票，站在甲公司的角度，需先以现金购入其他方的股权，然后再进行股份支付，应作为现金结算的股份支付进行处理；2×15年应确认的成本费用＝（20－2）×2万份×16×1/4×6/12＝72（万元）。 　　

更正分录为： 　　

借：资本公积——其他资本公积　　63 　

贷：管理费用　　　　　　　63 　

借：长期股权投资　　　　　　　　72 

贷：应付职工薪酬　　　　72　

🏁现金结算的股份支付以资产负债表日权益工具的公允价值计量　

🏁半年的服务期，确认半年的服务费用

（2）2×15年6月20日，甲公司与丙公司签订广告发布合同。合同约定：甲公司在其媒体上播放丙公司的广告，每日发布8秒，播出期限为1年，自2×15年7月1日起至2×16年6月30日止，广告费用为8 000万元，于合同签订第二天支付70%的价款。合同签订第二天，甲公司收到丙公司按合同约定支付的70%价款，另外30%价款于2×16年1月支付。截至2×15年12月31日，甲公司按合同履行其广告服务义务。

甲公司的会计处理如下： 　　

借：银行存款 5 600 　　

应收账款 2 400 　

贷：主营业务收入 8 000　　

『正确答案』事项（2）：甲公司的会计处理不正确。 

理由：因播出期间为1年，需要在提供服务的期间内分期确认收入，截至2×15年12月31日，甲公司应确认的主营业务收入为4 000万元。

更正分录为： 　　

借：主营业务收入　　　　4 000 　

贷：预收账款　  ã€€ 1 600 　

应收账款　  ã€€2 400　　

（3）为支持甲公司开拓新兴市场业务，2×15年12月4日，甲公司与其控股股东P公司签订债务重组协议，协议约定P公司豁免甲公司所欠5 000万元货款。

甲公司的会计处理如下： 　　

借：应付账款　　　　　5 000 　

贷：营业外收入—债务重组利得　5 000　　

『正确答案』事项（3）：甲公司的会计处理不正确。

理由：为支持甲公司开拓新兴市场业务，甲公司与母公司签订的债务重组协议，该行为从经济实质上判断是控股股东的资本性投入，甲公司应将豁免债务全额计入所有者权益（资本公积）。 　　

更正分录为： 　　

借：营业外收入—债务重组利得　　5 000 　

贷：资本公积　　　　　　　5 000　　

（4）2×15年12月20日，因流动资金短缺，甲公司将债权投资的丁公司债务出售30%，出售所得价款2 700万元已通过银行收取。同时，由于企业业务模式的变更将所持有丁公司债券的剩余部分重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，该债权投资于出售30%之前的账面摊余成本为8 500万元，未计提减值准备。预计剩余债券的公允价值为6 400万元。

甲公司的会计处理如下： 　　

借：银行存款　　　　2 700 　　

交易性金融资产　6 400 　　

贷：债权投资　　8 500 　　　

投资收益（2700-8500×30%）150 　　　　

其他综合收益 （6400－8500×70%）450 ã€€ã€€

『正确答案』事项（4）：甲公司的会计处理不正确。

理由：企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

更正分录： 　　

借：其他综合收益（6400－8500×70%）450  　　

贷：公允价值变动损益450　　

（5）由于出现减值迹象，2×15年6月30日，甲公司对一栋专门用于出租给子公司戊公司的办公楼进行减值测试。该出租办公楼采用成本模式进行后续计量，原值为45 000万元，已计提折旧9 000万元，以前年度未计提减值准备，预计该办公楼的未来现金流量现值为30 000万元，公允价值减去处置费用后的净额为32 500万元（孰高）。

甲公司的会计处理如下： 　　

借：资产减值损失 6 000 　　

贷：投资性房地产减值准备 6 000　　

甲公司对该办公楼采用年限平均法计提折旧，预计使用50年，截至2×15年6月30日，已计提折旧10年，预计净残值为零。2×15年7月至12月，该办公楼收取租金400万元，计提折旧375万元。

甲公司的会计处理如下： 　　

借：银行存款　　　　　　400 　　

贷：其他业务收入　　400 　

借：其他业务成本　　　          ã€€375 　　

贷：投资性房地产累计折旧　　375　　

『正确答案』事项（5）：甲公司的会计处理不正确。

理由：投资性房地产的减值金额是账面价值与可收回金额进行比较确定的，可收回金额以预计未来现金流量的现值与公允价值减去处置费用后的净额孰高计量，办公楼的可收回金额是 32 500万元，应计提减值损失＝（45 000－9 000）－32 500＝3 500（万元）。

更正分录为： 　　

借：投资性房地产减值准备　　　2 500 　

贷：资产减值损失　　　　2 500 　　

企业应该计提的折旧金额＝32 500/（50－10）×6/12＝406.25（万元） 　　

更正分录为： 　　

借：其他业务成本　　　　31.25 　

贷：投资性房地产累计折旧　　　　31.25 ã€€

（6）2×15年12月31日，甲公司与己银行签订应收账款保理协议，协议约定：甲公司将应收大华公司账款9 500万元出售给己银行，价格为9 000万元；如果己银行无法在应收账款信用期过后六个月内收回款项，则有权向甲公司追索。合同签订日，甲公司将应收大华公司的有关资料交付己银行，并书面通知大华公司；己银行向甲公司支付了9 000万元。转让时，甲公司已对该应收账款计提了1 000万元的坏账准备。

甲公司的会计处理如下： 　　

借：银行存款　　　　　9 000 　

坏账准备　　　　　1 000 　　

贷：应收账款　　　　　　9 500 　

营业外收入　　　　　　500　　

『正确答案』事项（6）：甲公司的会计处理不正确。

理由：银行对该应收账款有向甲公司追偿的权利，所以应收账款不满足终止确认的条件，应将收到的款项确认为短期借款。 　

更正分录为： 　　

借：应收账款　　　　9 500 　　

营业外收入　　　　500 　　

贷：短期借款　　　　　9 000 　 　 

坏账准备　　　　　1 000　　

『正确答案』（2）合并报表角度应作为现金结算的股份支付处理。　　

理由：结算企业以其自身权益工具以外的工具结算的，需要购入其他方的权益工具再进行结算，实际上付出现金，应作为现金结算的股份支付处理。 　　

『正确答案』（3）甲公司合并财务报表中该办公楼应作为“固定资产”列示。 　　

理由：站在集团角度看，甲公司将自有固定资产出租给戊公司的交易属于母、子公司内部交易事项，合并报表需要将其进行抵销，最终应作为固定资产列报。

追问

还是缺了所以然?