中美政府审计准则框架结构的比较
美国的政府审计准则体系通常包括以下三个层次:(1)政府审计准则;(2)总的指南性文件(审计准则说明书);(3)针对更细的问题制定的一系列单行性准则(内部控制、审计风险等等)。
我国政府审计准则的体系,由以下三个层次组成:(1)政府审计基本准则;(2)通用审计准则与专业审计准则;(3)审计指南。中美政府审计准则体系的组成要素基本相同,以下仅就两国基本准则的结构相比较,下表为其内容的异同。
从上表可以看出:中美政府审计准则的主体结构基本相同,由一般准则、作业准则、报告准则构成,只不过美国政府审计准则的作业准则、报告准则分成财务审计和绩效审计两大系列。从体例形式上来比较,两国准则有以下三个方面的不同:
(1)中美两国政府审计准则在纵向层面上有所不同。美国政府审计准则的纵向层面由前言、综述、政府审计的种类、一般准则、财务审计的现场作业准则、财务审计报告准则、绩效审计的现场作业准则、绩效审计报告准则构成,共七章271条。我国政府审计基本准则的纵向层面由总则、一般准则、作业准则、报告准则和审计报告处理准则以及附则构成,共六章47条。但我国政府审计基本准则在构成层面上与GAGAS存在着一些不同,除了包括GAGAS所包括的一般准则之外,还有总则和附则两部分。这反映出我国的政府审计基本准则具有行政规章的性质,我国发布法规习惯以总则开头,以附则结尾,体现了中美两国的文化差异和制度规范格式的差异。
(2)我国政府审计基本准则比美国政府审计准则多审计报告处理准则和附则两项。我国基本准则之所以比美国政府审计准则多审计报告处理准则,突出地体现了我国社会主义审计法制的原则。在我国由于被审计单位的会计制度、内部控制制度尚不健全,违反财经法规的问题仍然较多,这就决定了制定基本准则时,就不能像美国的审计准则淡化审计处理、处罚问题。我国基本准则中审计报告处理准则的内容主要包括:审计报告处理准则的适用情况、审计机关审定审计报告作出的处理,听证制度、审计意见书,审计决定,审计处理种类,审计处罚种类,审计复议的原则以及向本级人民政府和上一级审计机关提交年度报告、受本级人民政府委托向本级人大常委会提交审计工作报告的原则等。这是我国的政府审计基本准则与美国政府审计准则的重要区别。
(3)美国政府审计准则比我国政府审计基本准则多前言和政府审计的种类两项。美国政府审计准则将政府审计分为财务审计和绩效审计,并对财务审计、绩效审计分别作了界定,规定了各自的审计内容,为制定财务审计的现场作业准则和财务审计报告准则、绩效审计的现场作业准则和绩效审计报告准则奠定了基础。因此,美国政府审计准则将审计类型划分为财务审计和绩效审计以及制定相应的现场作业准则和报告准则,这是一大特色。这一特色对美国乃至整个世界政府审计准则的制定与发展做出了重大的贡献。